Il doppio binario penale tributario viola i diritti umani.

Il doppio binario penale tributario è illegittimo perché viola il principio del ne bis in idem. E’ questa la conclusione – in un certo senso rivoluzionaria – a cui è pervenuta la Corte Europea sui diritti umani, con una pronuncia destinata ad avere un impatto dirompente sul diritto tributario di molti paesi europei che dovrà essere per molti versi ripensato e ristrutturato nei suoi aspetti sanzionatori.

Si tratta della sentenza NYKANEN v. FINLAND emessa dalla Corte Europea dei Diritti dell’Uomo (CEDH) di Strasburgo il 20.05.2014, che ha riconosciuto, anche sulla scorta di numerosi precedenti, la violazione dell’art. 4 Protocollo n. 7 della Convenzione Europea sui diritti dell’uomo da parte della legislazione penale tributaria finlandese che prevedeva, per lo stesso fatto materiale, sia l’applicazione di una sovrattassa in via amministrativa, sia l’applicazione della sanzione penale. 

Il caso

Il caso sottoposto al giudizio della CEDH si origina in occasione di un’ispezione fiscale condotta nel 2005 dal fisco finlandese ai danni del Nykanen, nel corso della quale l’erario contesta al contribuente di aver ricevuto dividendi non dichiarati da una società nel corso dell’anno 2003. L’Amministrazione finanziaria sanziona pertanto il contribuente infedele con una tassa addizionale e una sovrattassa pari ad € 1700,00.
Il contribuente ricorre al locale Comitato di revisione fiscale (giudice tributario di primo grado), che tuttavia nel gennaio 2006 rigetta il ricorso accertando che vi era stata effettivamente un’infedele dichiarazione al fisco e che la sanzione comminata in termini di sovrattassa era congrua.
Il contribuente ricorre allora davanti alla Corte Amministrativa competente, la quale tuttavia nel maggio 2008 rigetta l’appello e conferma le statuizioni del Comitato di primo grado.
Il contribuente avanza dunque gravame contro la sentenza d’appello nanti alla Corte Suprema Amministrativa, la quale, tuttavia, con sentenza del 01 aprile 2009 rigetta il ricorso, facendo così scendere il giudicato sulla pretesa tributaria e sulle sanzioni fiscali irrogate.
Definiti in tal modo gli aspetti strettamente tributari, restano aperti, tuttavia gli aspetti penali della vicenda.
Nell’agosto 2008, infatti, la Procura competente apre un’indagine nei confronti del contribuente, contestandogli, fra l’altro, la frode fiscale con riferimento all’anno di imposta 2003, per aver dichiarato redditi inferiori a quelli percepiti: in particolare gli contesta di non aver dichiarato redditi da partecipazione pari ad € 33000 (i dividendi non dichiarati) e di aver conseguentemente pagato minori tasse per un importo di € 12420,00.
Tratto a giudizio davanti alla Corte distrettuale, il contribuente viene dichiarato colpevole e condannato ad otto mesi di reclusione (pena sospesa) ed € 9500 di risarcimento al Fisco. La sentenza viene impugnata alla Corte d’Appello, la quale, tuttavia, conferma la colpevolezza del Nykanen e aggrava la pena a dieci mesi di reclusione e 12420 Euro di risarcimento, oltre interessi.
Il nostro contribuente ricorre pertanto alla Corte Suprema, e, per la prima volta, lamenta la violazione dell’Art. 4 Protocollo n. 7 della Convenzione Europea sui Diritti dell’Uomo, sostenendo la violazione del principio del “ne bis in idem” per essere stato condannato due volte per lo stesso fatto, una prima volta al pagamento di una sanzione “amministrativa” ed una seconda ad una sanzione “penale”.
Nel settembre 2010 la Corte Suprema rigetta il ricorso e conferma la condanna e, per tutta risposta, il contribuente nel febbraio 2011 porta il caso nanti alla CEDH.

Le argomentazioni della Corte

L’iter argomentativo della Corte è di particolare interesse e rilevanza atteso che – trascendendo dal caso concreto – fissa principi di diritto di carattere universale, applicabili in ogni giurisdizione nazionale.
In primo luogo la Corte analizza la normativa interna Finlandese verificando la sussistenza di due distinte norme in materia di “evasione fiscale”:
la prima “amministrativa”, costituita dalla normativa fiscale che stabilisce, nel caso di infedele dichiarazione con pagamento delle tasse inferiore al dovuto, che il contribuente debba pagare le tasse non corrisposte con una tassa addizionale e una sovrattassa (gli originari € 1700,00).
la seconda, di natura propriamente penale, che prevede che chi fornisce false informazioni su un fatto che influenza l’ammontare della tassazione con l’obiettivo di pagare meno tasse del dovuto, risponde di frode fiscale (aggravata nel caso in cui il beneficio ottenuto sia considerevole o il reato sia commesso in maniera metodica).
Due sanzioni, dunque, per lo stesso fatto storico, ossia l’omessa dichiarazione di un reddito, l’una di natura apparentemente amministrativa e l’altra di natura penale.
Ma, si domanda la Corte – e qui sta il carattere rivoluzionario della pronuncia – può davvero definirsi “amministrativa” la sovrattassa prevista dalla norma fiscale finlandese? oppure ha, in concreto una natura “penale”?
Per rispondere al quesito la Corte richiama un proprio risalente precedente, enunciato nel case-law ENGEL AND OTHERS v. THE NETHERLANDS, in cui stabiliva cosa dovesse intendersi per “natura penale” di una norma.

In sostanza la Corte richiama quelli che sono passati alla storia come gli “Engel criteria”, che stabiliscono che una norma debba considerarsi di natura penale:

  1. se tale è definita secondo la legge nazionale (criterio della “legal classification”);
  2. se, benché non qualificata come tale dalla legge nazionale, abbia una “reale natura” penale (criterio della “very nature of the offence”);
  3. se, benché non qualificata come tale dalla legge nazionale, abbia un grado elevato di severità della pena che il contravventore rischia di vedersi applicata (criterio del “degree of severity”)

Muovendo da questi tre capisaldi e premesso che il secondo e il terzo criterio sono tra loro alternativi e non cumulativi, la Corte afferma la natura (la “vera natura”) penale delle sovrattasse applicate secondo la legge nazionale finlandese che, per quanto non classificate come “penali” dal diritto interno:

  • sono previste da una norma di legge avente portata generale, applicabile indistintamente a tutti i contribuenti;
  • non hanno una funzione di compensazione del danno causato all’erario;
  • hanno una funzione evidentemente punitiva e deterrente (ossia, realizzano quella funzione punitiva e specialpreventiva che è propria della sanzione penale).

Una volta dichiarata la natura intrinsecamente “penale” delle sanzioni tributarie, chiaramente, le porte sono spalancate alla pronuncia della violazione del principio del ne bis in idem.

Ed infatti il contribuente aveva subito un primo processo (davanti alla giurisdizione amministrativo-tributario) divenuto definitivo con l’applicazione della sovrattassa nell’aprile 2009 quando era stato respinto il ricorso davanti alla Suprema Corte Amministrativa ed era pertanto maturato il Giudicato: dopo tale data il procedimento penale avrebbe dovuto pertanto concludersi con una pronuncia di improcedibilità e non con una condanna.

Avv. Alberto Michelis

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